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O PIS E A COFINS NO REGIME CUMULATIVO: NORMATIZAÇÃO, COMO CALCULAR E ASPECTOS CONTROVERTIDOS

PIS e a COFINS são tributos da espécie contribuições, ou seja, tributos instituídos e arrecadados para uma destinação específica. A primeira contribuição é destinada ao Programa de Integração Social, que, por meio do Fundo de Amparo ao Trabalhador, custeia anualmente o pagamento do benefício chamado Abono Salarial. A segunda contribuição é destinada à Seguridade Social. A contribuição ao PIS e a COFINS possuem três regimes diversos, o regime cumulativo, o regime não-cumulativo e o regime monofásico, cada qual com as suas especificidades.

O objetivo do presente artigo é compilar, de forma clara e organizada, a legislação relativa ao regime cumulativo da contribuição ao PIS e da COFINS, bem como apontar os principais pontos de discussão perante o Poder Judiciário.

O PIS E A COFINS NO REGIME CUMULATIVO

O regime cumulativo da contribuição ao PIS e à COFINS são regidos pela Lei Complementar nº 7/70, Lei Complementar nº 70/91 e pela Lei nº 9.718/98.

Sua principal característica é incidir sobre o faturamento da pessoa jurídica, sem considerar a tributação das operações anteriormente realizadas.

Sujeição passiva

São contribuintes da contribuição ao PIS e à COFINS as pessoas jurídicas de direito privado.

Obrigatoriedade ao regime cumulativo

Nos termos do art. 8º, II, da Lei nº 10.637/02 e art. 10, II, da Lei nº 10.833/03, as pessoas jurídicas optantes pela tributação do lucro presumido ou do lucro arbitrado devem obrigatoriamente se submeter à apuração do regime cumulativo da contribuição ao PIS e da COFINS.

Independentemente do regime de tributação adotado, se lucro real, presumido ou arbitrado, as seguintes pessoas jurídicas continuam sujeitas ao regime cumulativo da contribuição ao PIS e da COFINS:

  1. bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crdito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil e cooperativas de crédito
  2. empresas de seguros privados
  3. entidades de previdência privada, abertas e fechadas
  4. empresas de capitalização
  5. pessoas jurídicas que tenham por objeto a securitização de créditos imobiliários, financeiros e agrícolas
  6. operadoras de planos de assistência à saúde
  7. pessoas jurídicas imunes a impostos
  8. os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei
  9. sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária e as de consumo

De igual modo, as receitas decorrentes das atividades econômicas abaixo relacionadas também continuam sujeitas ao regime cumulativo da contribuição ao PIS e da COFINS:

  1. operações sujeitas à substituição tributária da contribuição ao PIS e da COFINS
  2. operações de venda de veículos usados, adquiridos para revenda, auferidas por pessoa jurídica que tenha como objeto social a compra e venda de veículos automotores
  3. prestação de serviços de telecomunicações
  4. venda de jornais e periódicos e de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens
  5. submetidas ao regime especial de tributação previsto no art. 47 da Lei no 10.637/02, facultado à pessoa jurídica integrante do Mercado Atacadista de Energia Elétrica instituído pela Lei nº 10.433/02
  6. contratos de administradoras de planos de consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central, firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003, com prazo superior a um ano
  7. contratos de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços, firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003, com prazo superior a um ano
  8. construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data
  9. prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;
  10. serviços prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas
  11. prestação de serviços de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue
  12. prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação superior
  13. vendas de mercadorias realizadas por lojas francas de venda de mercadoria nacional ou estrangeira a passageiros de viagens internacionais, na chegada ou saída do País, ou em trânsito, estabelecidas na zona primária de porto ou aeroporto
  14. prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo
  15. decorrentes da edição de periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos serviços públicos de telefonia
  16. prestação de serviços com aeronaves de uso agrícola inscritas no Registro Aeronáutico Brasileiro
  17. prestação de serviços das empresas de call center, telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral
  18. execução por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil
  19. parques temáticos, e as receitas decorrentes de serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme definido em ato conjunto dos Ministérios da Fazenda e do Turismo
  20. prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos
  21. prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias
  22. prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo
  23. empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas
  24. atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro de 2003
  25. operações de comercialização de pedra britada, de areia para construção civil e de areia de brita
  26. alienação de participações societárias

Apuração

A apuração da contribuição ao PIS e da COFINS é mensal.

Vencimento da obrigação

As contribuições devem ser recolhidas até o dia 25 do mês subsequente ao período de apuração.

No caso de construção por empreitada ou de fornecimento a preço predeterminado de bens ou serviços, contratados por pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, o pagamento das contribuições poderá ser diferido, pelo contratado, pelo subempreiteiro e pelo subcontratado, até a data do recebimento do preço.

Regime de reconhecimento das receitas

No regime cumulativo, as receitas podem ser reconhecidas pelo Regime de Caixa ou pelo Regime de Competência, seguindo a opção realizada pelo contribuinte naquele ano-calendário relativamente à apuração do IRPJ.

Os contratos de construção civil possuem regras próprias de reconhecimento de receitas:

  1. Nos contratos com prazo de execução superior a um ano, de construção por empreitada ou de fornecimento a preço predeterminado de bens ou serviços a serem produzidos, será computada na receita bruta parte do preço total da empreitada, ou dos bens ou serviços a serem fornecidos, determinada mediante a aplicação, sobre esse preço total, da percentagem do contrato ou da produção executada em cada mês.
  2. Nos contratos de construções ou fornecimentos contratados com base em preço unitário de quantidades de bens ou serviços produzidos em prazo inferior a um ano, a receita deverá ser incluída nas bases de cálculo no mês em que for completada cada unidade.
  3. Nos dois casos acima, se a parte contratante pessoa jurídica de direito público ou empresas sob seu controle, empresas públicas, sociedades de economia mista ou suas subsidiárias, a receita deverá ser computada no mês do recebimento.
  4. Nos contratos de concessão de serviços públicos em que a tributação do lucro da fase de construção for diferida, a receita bruta dessa fase integrará as bases de cálculo quando efetivamente recebida.

Base de cálculo

A contribuição ao PIS e a COFINS são calculadas sobre o faturamento da pessoa jurídica, que compreende:

  1. o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
  2. o preço da prestação de serviços em geral;
  3. o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
  4. as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos itens anteriores.

São excluídas do faturamento:

  1. as receitas provenientes de operações de exportação (imunidade constitucional);
  2. as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos; 
  3. as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimento pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido computados como receita bruta; 
  4. as receitas decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível;
  5. a receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos;
  6. no caso de receita decorrente da alienação de participação societária, o valor despendido para aquisição dessa participação, desde que a receita de alienação não tenha sido reconhecida como decorrente da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível e, como tal, excluída da base de cálculo das contribuições

A pessoa jurídica que tenha por atividade econômica banco comercial, banco de investimentos, banco de desenvolvimento, caixa econômica, sociedade de crédito, financiamento e investimento, sociedade de crédito imobiliário, sociedade corretora,distribuidora de títulos e valores mobiliários, arrendamento mercantil ou cooperativa de crédito, além das exclusões gerais, também poderá deduzir do faturamento:

  1. as despesas incorridas nas operações de intermediação financeira;
  2. as despesas de obrigações por empréstimos, para repasse, de recursos de instituições de direito privado;
  3. o deságio na colocação de títulos;
  4. as perdas com títulos de renda fixa e variável, exceto com ações;
  5. as perdas com ativos financeiros e mercadorias, em operações de hedge.

empresa de seguros privados, além das exclusões gerais, também poderá deduzir do faturamento:

  1. o valor referente às indenizações correspondentes aos sinistros ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de cosseguro e resseguro, salvados e outros ressarcimentos.

entidade de previdência privada, aberta ou fechada, além das exclusões gerais, também poderá ser deduzir do faturamento:

  1. os rendimentos auferidos nas aplicações financeiras destinadas ao pagamento de benefícios de aposentadoria, pensão, pecúlio e de resgates, restritos aos rendimentos proporcionados pelos ativos garantidores das provisões técnicas, limitados esses ativos ao montante das referidas provisões.

empresa de capitalização, além das exclusões gerais, também poderá ser deduzir do faturamento:

  1. os rendimentos auferidos nas aplicações financeiras destinadas ao pagamento de resgate de títulos, restritos aos rendimentos proporcionados pelos ativos garantidores das provisões técnicas, limitados esses ativos ao montante das referidas provisões.

A pessoa jurídica que tenha por atividade econômica a securitização de créditos imobiliáriosde créditos financeiros ou de créditos agrícolas, além das exclusões gerais, também poderá deduzir do faturamento:

  1. as despesas de captação de recursos.

A operadora de planos de assistência à saúde além das exclusões gerais, também poderá deduzir do faturamento:

  1. corresponsabilidades cedidas;
  2. a parcela das contraprestações pecuniárias destinada à constituição de provisões técnicas;
  3. o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades.

Alíquotas no regime cumulativo

QUESTÕES CONTROVERTIDAS PERANTE O PODER JUDICIÁRIO

Exclusão do ICMS, do ISSQN e da CPRB das bases de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS

Em 2017, o Supremo Tribunal Federal, em decisão ainda não definitiva, declarou inconstitucional a inclusão dos valores relativos ao ICMS próprio, devido pelo contribuinte nas vendas de mercadorias e nas prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, das bases de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS incidentes sobre as receitas decorrentes dessas operações.

A inconstitucionalidade baseia-se na circunstância de que, apesar de o ICMS integrar o preço da mercadoria ou do serviço devido à sua metodologia de cálculo “por dentro”, não consubstancia uma receita do contribuinte, à medida que será, de imediato, repassado ao Estado.

A Secretaria da Receita Federal vem criando entraves para reconhecer e efetivar o direito dos contribuintes, tanto judiciais, impedindo que a decisão do STF se torne definitiva, quanto administrativas, criando métodos de cálculo ou suscitando restrições incompatíveis com o decidido pelo Tribunal. Uma dessas limitações, por exemplo, é a tentativa de que o ICMS que deve ser excluído da base de cálculo das contribuições é aquele efetivamente pago pelo contribuinte no final de cada exercício, e não o destacado nas notas fiscais emitidas.

A decisão do STF acerca do ICMS é extensível para o ISSQN e para a CPRB, cujas metodologias seguem o mesmo modelo.

O ingresso de ação judicial é necessário tanto para ter conhecido o direito à exclusão, quanto para tentar assegurar a devolução dos valores pagos nos últimos 5 anos.

Ilegalidade da exigência da COFINS sob a alíquota de 4% para as empresas corretoras de seguros

A Lei nº 10.684/03 elevou para 4% a alíquota da COFINS incidente sobre diversas atividades econômicas, dentre elas as sociedades corretoras e as empresas de seguros privados.

Com base na referida Lei, a Receita Federal vem exigindo a mesma alíquota das empresas corretoras de seguro, não obstante a sua atividade econômica ser diversa das sociedades corretoras e das empresas de seguros privados.

As sociedades corretoras são instituições auxiliares do sistema financeiro que operam no mercado de capitais com títulos e valores mobiliários, em especial no mercado de ações, sendo regulamentadas pela CVM.

As empresas de seguros privados e de capitalização são aquelas inseridas na categoria das instituições financeiras e econômicas, que sofrem fiscalização e intervenção do Estado, garantem o seguro e assumem o risco do negócio.

Por fim, as empresas corretoras de seguros atuam no ramo da corretagem, ou seja, na intermediação entre as sociedades de seguros privados e de capitalização e as pessoas físicas ou jurídicas com interesse em adquirir os produtos.

Por não se enquadrar das disposições da Lei nº 10.684/03, as receitas decorrentes de corretagem de seguros devem sofrer a incidência da COFINS sob a alíquota de 3%.

Não incidência da contribuição ao PIS e a COFINS sobre atos cooperativos próprios

A legislação determina a incidência das contribuições sobre as receitas de cooperativas de crédito.

Entretanto, segundo entendimento do STJ, os atos cooperativos não se sujeitam à tributação.

Entende-se por atos cooperativos aqueles praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associadas, para a consecução dos objetivos sociais. Não se enquadram nessa categoria a operação de mercado nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.

Somente as receitas auferidas pela cooperativa mediante negociação com terceiros é passível de incidência das contribuições.

Inclusão dos valores retidos pelas administradoras de cartões na base de cálculo das contribuições ao PIS e a COFINS devidas por empresa que recebe pagamentos por meio de cartões de crédito e débito.

Discute-se perante o Poder Judiciário a possibilidade de excluir das bases de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS os valores retidos pelas administradoras de cartão de crédito a título de taxas e outros encargos, à medida que haveria redução do faturamento das empresas contratantes por ocasião do repasse dos seus recebíveis.

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